Konkordatonun vergisel sonuçları!

Ekonomist'ten Ender İnelli bu hafta "Konkordatonun vergisel sonuçları" başlıklı yazı kaleme aldı. İşte yazının detayları; 

Son dönemde basın yayın organlarına sık sık yansıdığı üzere konkordato talep eden şirketlerin sayısı maalesef hızla artıyor. Şüphesiz ekonomide yaşanan olumsuz gelişmeler kadar, 7101 sayılı Kanunla iflasın ertelenmesi müessesesinin kaldırılması da ilan edilen konkordato sayısının artmasında önemli bir etkiye sahip. Bugünkü yazımızı son döneme damgasını vuran bu müessesenin vergisel sonuçlarını irdelemeye ayırdık.

KONKORDATO MÜESSESESİ

2004 sayılı icra ve iflas Kanunu uyarınca; borçlarının vadesi geldiği halde ödeyemeyen veya vadesinde ödeyememe tehlikesi altında bulunan herhangi bir borçlu, vade verilmek veya tenzilat yapılmak suretiyle borçlarının ödeyebilmek veya muhtemel bir iflâstan kurtulmak için konkordato talep edebiliyor, iflâs talebinde bulunabilecek alacaklılardan birisi de gerekçeli bir dilekçeyle borçlu hakkında konkordato işlemlerinin başlatılmasını isteyebiliyor.

Konkordato temel olarak vade konkordatosu ve tenzilat konkordatosu olmak üzere ikiye ayrılıyor. Tenzilat konkordatosunda alacaklılar; borçluya karşı, alacaklarının belirli bir yüzdesini tahsil etmekten vazgeçiyorlar ve borçlu, borçlarının konkordatoda kabul edilen kısmını (yüzdesini) ödemek suretiyle borçlarının tamamından kurtuluyor. Vade konkordatosunda ise borçlu borcunun tamamını ödemek için alacaklılarından bir vade istiyor ve borçlarını taksitlendiriyor. Ülkemiz uygulamasında çoğu kez borçlu, alacaklılarından hem vade hem de tenzilat istemekte ve böylece karma konkordato teklif etmekte.

VAZGEÇİLEN ALACAK UYGULAMASI

Borçlu açısından konkordatonun sonucu, temel olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 324'üncü maddesinde düzenlenmekte, ilgili madde uyarınca; konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınacak, bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına aktarılacak.

Söz konusu hüküm ile zor durumda olan ve bu nedenle borçlarının tamamını ödemeyen mükelleflere idare tarafından vergi ertelemesi yoluyla yardımcı olunması amaçlanmış durumda. Nitekim söz konusu 324'üncü maddeye ilişkin TBMM Geçici Komisyon Raporunda "... iflas halinde veya mali müzayakada bulunan ve borçlarını ödeyemeyecek hale gelen mükellefler..."den bahsedilerek söz konusu amaç açıkça belirtilmiş.

ÜÇ YILLIK SÜRE

Bu noktada önem arz eden husus üç yıllık sürenin ne zaman dolacağı ve özel fonun ne zaman kâr hesabına nakledileceği. Bu konuda yüksek yargının görüşü, üç yıllık sürenin alacaktan vazgeçilen hesap dönemini takip eden 3'üncü yılın sonunda dolduğuna yönelik. Ancak idareye göre alacaktan vazgeçilen yılın da üç yıllık sürenin hesabında dikkate alınması gerekiyor.

Buna göre; 2018 yılı içerisinde fon hesabına alınan tutarın, idarenin görüşüne göre 2018, 2019 ve 2020 hesap dönemlerine ilişkin zararlara mahsup edilmesi, bu süre zarfında zararla itfa edilemeyen özel karşılık tutarının ise 2020 hesap dönemi kârına eklenmesi gerekiyor. Yargının görüşü ise söz konusu sürenin 2020 değil 2021 yılı sonunda dolacağı yönünde.

GEÇMİŞ YIL ZARARLARINA MAHSUP

Bu noktada en önemli sorun, bekleme süresi içinde vazgeçilen alacak nedeniyle özel fona alınan tutarın geçmiş yıl zararları ile mahsup edilip edilmeyeceği. Örneğin; (A) şirketi konkordato nedeniyle (B) şirketinden olan alacaklarının 12 milyon TL'lik kısmından 2018 hesap döneminde vazgeçmiş olsun. Bu durumda (B) şirketi tarafından söz konusu tutarın özel fona alınacağı açık. Peki (B) şirketinin 2016 yılından gelen 11 milyon TL zararı mevcutsa; bu zararın özel fona alınan tutar ile mahsubu mümkün olacak mı?

Böyle bir mahsubun yapılması mümkün değil. Zira Vergi Usul Kanununun 324'üncü maddesinde, "alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla" denilmek suretiyle, vazgeçilen alacağın gelecek yıl (yıllar) zararlarından mahsup edilebileceği kabul edilmiş durumda. Bu nedenle, geçmiş yıl zararlarının kaynağı ne olursa olsun, vazgeçilen alacaktan mahsup edilmesi mümkün bulunmuyor.

DEĞERSİZ ALACAK UYGULAMASI

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 322'nci maddesinde; kazai bir hüküm veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacakların değersiz alacak olarak kabul edileceği; değersiz alacakların, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybedecekleri ve kayıtlı değerleri üzerinden zarara geçirilerek yok edilecekleri hükme bağlanmış durumda. Değersiz alacak olarak dikkate alınacak tutarın daha önce hasılat olarak yazılmış olmasına gerek bulunmuyor. Alacağın, ticari kazancın elde edilmesi ile ilgili olması yeterli.

İlgili yasal düzenlemede belirtilen "kazai hüküm"den kasıt, alacağın tahsil edilme imkânının tamamen ortadan kalktığını hükme bağlayan bir mahkeme kararının varlığı. Yine aynı maddede ifade edilen "kanaat verici bir belge"den söz edebilmek için ise alacaktan açıkça vazgeçildiğini gösteren bir belgenin ya da tahsil imkânsızlığını gösteren bir delilin varlığı şart.

Vergi mevzuatımızda kanaat verici belgelerin neler olduğu hususunda bir düzenleme bulunmamakla birlikte, hem Danıştay'a intikal eden ihtilaflar sonucu tesis edilen kararlarda hem de Gelir idaresi tarafından verilen özelgelerde konkordato anlaşması kanaat getirici bir vesika olarak kabul ediliyor.

Buna göre; konkordato sonucu tahsilinden vazgeçilen tutarın, alacaklı tarafından değersiz alacak işleme tabi tutulması ve gider yazılması mümkün.

DÖNEMSELLİK İLKESİNE DİKKAT

İdarenin görüşüne göre; Vergi Usul Kanununun 322'nci maddesi uygulamasında, alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına zarar olarak yazılması gerekmekte olup, ilgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması mümkün bulunmuyor.

DAMGA VERGİSİ VE HARÇLAR

2004 sayılı icra ve iflas Kanununun "Konkordatoda Harç, Vergi istisnaları ve Teşvik Belgeleri" başlıklı 308/g maddesi uyarınca; tasdik edilen konkordato projesi kapsamında:

1.    Yapılacak işlemler, 492 sayılı Harçlar Kanununa tabi harçlardan,
2.    Bu işlemler nedeniyle düzenlenecek kâğıtlar, damga vergisinden,
3.    Alacaklılar tarafından her ne nam altında olursa olsun tahsil edilecek tutarlar, 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu gereği ödenecek banka ve sigorta muameleleri vergisinden,
4.    Borçluya kullandırılacak krediler, Kaynak Kullanımı Destekleme Fonundan istisna edilmiş durumda.

Bu istisna hükümleri konkordato projesinde belirtilen işlemler bakımından borçlu ile proje kapsamındaki alacaklılara özgü olarak uygulanıyor. Üçüncü kişiler bu istisna hükümlerinden yararlanamıyor.

Konkordato projesine göre borçları yeni bir itfa plânına bağlanan borçlulara ait olan teşvik belgelerinin süreleri ile ihracat taahhüt süreleri, geçici mühlet kararının verildiği tarihten konkordatonun bağlayıcı hâle geldiği tarihe kadar işlemiyor.